Le novità del decreto-legge 29 marzo 2024, n. 39, recante “misure urgenti in materia di agevolazioni fiscali”

Abstract

Il presente contributo intende offrire una ricostruzione del recente quadro normativo in materia di agevolazioni fiscali, come modificato dal decreto-legge 29 marzo 2024, n. 39. Il recente intervento del legislatore ha suscitato non pochi dubbi in merito alla sua legittimità costituzionale, in ragione delle modifiche (parzialmente retroattive) apportate al previgente quadro normativo, nei cui confronti i contribuenti nutrivano un legittimo affidamento.

 

Teresa Soprano

Questione

Le modifiche introdotte con il d.l. n. 39/2024, in vigore dal 29 maggio 2024, propongono un nuovo modello di detrazione fiscale dei crediti sorti dalla realizzazione degli interventi agevolati dal Superbonus, ampliando il periodo di detraibilità dei crediti a dieci rate annuali di pari importo. La disciplina introdotta dal d.l. n. 39/2024 si presta a svariate censure di illegittimità costituzionale, in quanto incide in senso sfavorevole su rapporti sorti anteriormente alla sua entrata in vigore e sulle relative dinamiche di mercato e in tal senso stride con i principi di irretroattività della legge e di legittimo affidamento dei contribuenti, tutelati a livello costituzionale e sovranazionale.

Il contesto normativo

In data 28 maggio 2024 è stato convertito in legge (l. n. 67/2024) il d.l. n. 39/2024, recante misure urgenti in materia di agevolazioni fiscali di cui agli articoli 119 e 119-ter del precedente d.l. 34/2020, che modifica la disciplina in materia di agevolazioni fiscali avente ad oggetto l’incremento del 110% dell’aliquota di detrazione delle spese sostenute a fronte di specifici interventi finalizzati all’efficienza energetica, al consolidamento statico o alla riduzione del rischio sismico degli edifici (“Superbonus”).

L’analisi

L’art. 1 del d.l. n. 39/2024 elimina la possibilità di beneficiare in opzione della cessione del credito o dello sconto in fattura, nelle ipotesi di cui all’art. 2 del d.l. n. 11/2023, intervenendo sulle disposizioni in materia di cessione dei crediti d’imposta. Originariamente il d.l. n. 11/2023 disponeva che – a decorrere dalla data di entrata in vigore dello stesso – non era più consentito l’esercizio delle opzioni relative alla cessione del credito/sconto in fattura, salvo che per i lavori effettuati in data antecedente al 17 febbraio 2023 relativi a (i) interventi in cui risultava presentata la CILA, (ii) interventi effettuati dai condomìni in cui risultava adottata la delibera assembleare di approvazione dell’esecuzione dei lavori e la relativa CILA, nonché (iii) interventi di demolizione e ricostruzione degli edifici ove risultava presentata l’istanza per l’acquisizione del titolo abilitativo.

Per effetto della nuova disciplina, le opzioni relative alla cessione del credito/sconto in fattura saranno ancora esercitabili solamente nelle ipotesi di cui sopra, a condizione che l’effettivo avvio dei lavori, comprovato da fattura, sia avvenuto prima dell’entrata in vigore del d.l. n. 39/2024 (30 marzo 2024). Nei casi in cui è escluso il diritto di opzione, invece, il contribuente potrà esclusivamente usufruire della detrazione decennale del credito di imposta, ai sensi dell’art. 4-bis del d.l. n. 39/2024.

L’art. 2 del d.l. n. 39/2024, invece, abolisce l’istituto della c.d. remissione in bonis, che permetteva al beneficiario degli incentivi del Superbonus di godere della cessione del credito/sconto in fattura, sanando ex post eventuali inadempimenti rispetto agli obblighi di comunicazione preventiva previsti dalla legge.

Originariamente, la fruizione dei benefici fiscali/l’accesso a regimi opzionali, subordinati all’obbligo di preventiva comunicazione ovvero ad altro adempimento formale non tempestivamente eseguiti, non era preclusa laddove il contribuente, vantando i requisiti sostanziali, effettuava la comunicazione/esegua l’adempimento richiesto entro il termine di presentazione della prima dichiarazione utile.

Con le modifiche introdotte dal d.l. n. 39/2024, dopo il 4 aprile 2024 (data ultima di avvio delle comunicazioni delle opzioni per lo sconto in fattura o la cessione del credito, come previsto dal Provvedimento n. 53159/2024 dell’Agenzia dell’Entrate) non sarà più possibile accedere all’opzione, qualora non sia stata ammessa in precedenza.

A riguardo, l’art. 2, comma 2 del d.l. n. 39/2024 dispone che la sostituzione delle comunicazioni di esercizio delle opzioni relative alle spese sostenute nell’anno 2023 e alle cessioni delle rate non fruite riferite alle spese sostenute negli anni dal 2020 al 2022, inviate dal 1° al 4 aprile 2024, è consentita entro il 4 aprile 2024.

Un’ulteriore novità è introdotta all’art. 4-bis del d.l. n. 39/2024 il quale dispone (i) il divieto per gli istituti bancari di compensare i crediti con i propri debiti INPS e INAIL, a partire dal 1° gennaio 2025 e (ii) l’allungamento del periodo di compensazione delle rate annuali dei crediti utilizzabili dal 2025, in 6 rate di pari importo, senza possibilità di ulteriori cessioni o ripartizioni, solo per gli istituti bancari che abbiano acquistato le rate dei crediti ad un corrispettivo inferiore al 75% dell’importo delle detrazioni.

Altresì, la norma introduce un’importante novità secondo cui le detrazioni IRPEF maturate dal 1° gennaio 2024 alla data di entrata in vigore della legge di conversione, potranno essere detratte in 10 anni anziché in 4 anni anche per le “spese sostenute a partire dal periodo d’imposta in corso alla data di entrata in vigore della legge di conversione del presente decreto”. Si tratta di una disposizione parzialmente retroattiva nella parte in cui impone la ripartizione dei crediti sorti in relazione alle spese sostenute durante il periodo d’imposta in corso per i mesi intercorrenti da gennaio 2024 (inizio del periodo d’imposta in corso) a maggio 2024 (data di entrata in vigore della legge di conversione del d.l. n. 39/2024).

Conclusioni

Il Superbonus ha rappresentato un notevole stimolo per il settore edilizio e immobiliare ed ha anche contribuito a generare significativi investimenti per l’esecuzione di lavori di ristrutturazione e adeguamento del patrimonio edilizio.

Tuttavia, l’evoluzione del quadro normativo di riferimento ha determinato notevoli incertezze giuridiche per i contribuenti, per gli operatori del settore edilizio e per le istituzioni finanziarie a vario titolo coinvolte.

In conclusione, il d.l. n. 39/2024, seppur rappresenti un intervento normativo finalizzato a garantire la sostenibilità fiscale e a contrastare gli abusi del Superbonus, appare notevolmente lesivo degli interessi dei contribuenti e delle imprese.